Checklist -niet meer bestaande rechtspersonen
1) Vaststellen belastingaanslag
De Belastingdienst kan een belastingaanslag vaststellen zonder dat deze bekend wordt gemaakt. Het vaststellen van een belastingaanslag is volgens de Hoge Raad niks meer dan de vaststelling dat de niet meer bestaande vennootschap in dat jaar een belastingschuld heeft gehad (HR 19 september 2003, nr. 38.372, ECLI:NL:HR:2003:AK8288).
2) Termijn waarbinnen de belastingaanslag moet worden vastgesteld
Aangiftebelasting
Aangiftebelastingen moeten op aangifte worden voldaan. Als te weinig belasting op aangifte is voldaan, kan de inspecteur naheffen (art. 20 AWR). De naheffingstermijn is 5 jaar en eindigt 5 jaar na het einde van het kalenderjaar waarin de schuld is ontstaan.
Aanslagbelasting
Voor aanslagbelastingen geldt een termijn van 3 jaar plus het verleende uitstel voor het doen van aangifte (art. 11 AWR). Uitgangspunt bij een navorderingsaanslag is dat de termijn voor het opleggen van de navorderingsaanslag verstrijkt na 5 jaar plus het verleende uitstel. Wordt een navorderingsaanslag opgelegd in verband met een kenbare fout dan is de navorderingstermijn 2 jaar na het opleggen van de belastingaanslag. Is het inkomen in het buitenland opgekomen of aangehouden en buiten het zicht van de fiscus gebleven dan is de navorderingstermijn 12 jaar.
Te laat opgelegde belastingaanslag is vernietigbaar
Een belastingaanslag die niet tijdig bekend is gemaakt, is niet nietig maar vernietigbaar. Belastingplichtige moet hier een beroep op doen (HR 17 december 2004, nr. 38.955, ECLI:NL:HR:2004:AR7742). Dat betekent dat de inspecteur niet ambtshalve tot vernietiging van de belastingaanslag hoeft over te gaan als de belastingaanslag te laat is opgelegd.
3) Twee mogelijkheden van bekendmaking
De Belastingdienst heeft twee mogelijkheden om belastingaanslagen bekend te maken aan ontbonden rechtspersonen.
1) Heropening van de vereffening (art. 2:23c BW)
De burgerlijke rechter kan op verzoek van een schuldeiser, zoals de Belastingdienst, om heropening van de vereffening verzoeken. De rechtspersoon herleeft in dat geval. De vereffening kan opnieuw, met inachtneming van de belastingschuld, worden afgewikkeld.
De belastingaanslag kan alsnog aan de rechtspersoon bekend worden gemaakt en er kan namens de rechtspersoon binnen 6 weken bezwaar worden gemaakt, voor zover dat nog niet was gedaan.
2) Alternatieve wijze van bekendmaking (art. 8, lid 2, 3, 4 IW)
Sinds 1 januari 2019 kan de ontvanger ook kiezen voor een alternatieve wijze van bekendmaking. Deze alternatieve wijze van bekendmaking is in de wet opgenomen omdat de verplichting tot heropening van de vereffening de invordering vertraagt en frustreert.
Met de invoering van de alternatieve wijze van bekendmaking kan een belastingaanslag zonder tussenkomst van een rechter plaatsvinden.
De ontvanger moet wel een aantal stappen zetten om de belastingaanslag rechtsgeldig bekend te kunnen maken. Het betreft de volgende stappen.
Toezending van het aanslagbiljet aan het Openbaar Ministerie. Dat kan bij de rechtbank binnen het rechtsgebied waarin de laatst bekende vestigingsplaats van de ontbonden vennootschap is gelegen of bij de rechtbank Den Haag.
Publicatie van het aanslagbiljet in de Staatscourant onder vermelding van naam belastingplichtige, soort belastingaanslag, belastingsoort, belastingjaar, dagtekening van het aanslagbiljet.
Kopie van het aanslagbiljet moet worden toegezonden of worden uitgereikt aan laatste bestuurders, aandeelhouders en voormalige vereffenaars voor zover redelijkerwijs bekend bij de ontvanger.
Als de ontvanger de belastingaanslag op alternatieve wijzen bekend heeft gemaakt, staat daar bezwaar en beroep tegen open. De laatst bekende bestuurder, aandeelhouder of vereffenaar kunnen bezwaar en beroep instellen (art. 26a, lid 1, onder d, AWR).
4) Verplichting om informatie te verstrekken
Vanaf het moment dat de rechtspersoon is opgehouden te bestaan, kunnen geen informatieverplichtingen worden opgelegd. Ook niet aan een andere rechtspersoon die over de informatie beschikt (HR 21 april 2023, nr. 20/04297, ECLI:NL:HR:2023:543, ro. 4.9).
5) Beboeting
Beboeting van een ontbonden rechtspersoon is volgens het arrest van HR 20 oktober 2017, nr. 16/05235, ECLI:NL:HR:2017:2655, sinds invoering van de vierde tranche Awb op 1 juli 2009 niet meer mogelijk.Een aan een ontbonden rechtspersoon opgelegde boete moet worden vernietigd.
6) Bezwaartermijn
Een belastingaanslag heeft geen rechtsgevolgen totdat de belastingaanslag alsnog bekend is gemaakt. De bezwaartermijn gaat in dat geval niet lopen. Dat betekent overigens niet dat een eventueel ingediend bezwaar niet-ontvankelijk is. Het is in dat geval een voortijdig ingediend bezwaar (art. 6:10 Awb). De inspecteur kan de behandeling van het bezwaar aanhouden totdat de belastingaanslag alsnog bekend is gemaakt, maar dat hoeft niet (HR 21 april 2023, nr. 20/04296, ECLI:NL:HR:2023:542).
Namens de ontbonden rechtspersoon kan bezwaar worden gemaakt door de voormalige vereffenaar(s) en diegenen die een uitkering heeft ontvangen uit hetgeen na voldoening van de schuldeisers van het vermogen was overgebleven.
7) Aansprakelijkstelling voormalig bestuurders
Kan een gewezen bestuurder aansprakelijk worden gesteld voor belastingaanslagen die na de ontbinding van de vennootschap zijn opgelegd?
De ontvanger kan tot aansprakelijkstelling van een derde overgaan als de vennootschap in gebreke is met betalen (art. 49, lid 1, IW). Hiervan is sprake als de vennootschap kennis heeft kunnen nemen van de belastingschuld en de gelegenheid heeft gehad om te betalen.
Hiervoor is vereist dat de belastingaanslag bekend is gemaakt. Een BV die is opgehouden te bestaan, voordat de belastingaanslag is vastgesteld en bekend is gemaakt, is niet in gebreke (HR 23 december 2011, nr. 10/05388, ECLI:NL:HR:2011:BU8923).
Uitzondering heropening vereffening
De Hoge Raad heeft hier een uitzondering op gemaakt. Dat is de situatie waarbij het volgens de Hoge Raad geen zin heeft om de belastingaanslag door middel van heropening van de vereffening alsnog bekend te maken, omdat op voorhand al vaststaat dat niet zal worden betaald. Dat is bijvoorbeeld het geval als de vennootschap failliet is gegaan en het faillissement is opgeheven bij gebrek aan bate. Als na de opheffing van het faillissement niet is gebleken van een aan de ontbonden vennootschap toekomende bate en door deze omstandigheden vaststaat dat de ontbonden rechtspersoon de belastingaanslag niet zal betwisten of zal betalen, hoeft de ontvanger niet de belastingaanslag alsnog bekend te maken (HR 18 december 2009, nr. 08/02641, ECLI:NL:HR:2009:BJ4910). Een recenter voorbeeld hiervan is te vinden in het arrest van de Hoge Raad van 18 september 2020, nr. 19/00191, ECLI:NL:HR:2020:1447. In deze zaak was geen sprake van een faillissement. De BV had geen baten meer en was opgehouden te bestaan. Volgens de Hoge Raad lag het niet voor de hand dat de ontbonden BV de belastingaanslag zou betalen of betwisten. De ontvanger hoefde het verstrijken van de betaaltermijn daarom niet af te wachten.
Dat deze rechtsregel als een uitzondering moet worden beschouwd, volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 23 december 2011. Als uitgangspunt geldt dat de BV in gebreke moet zijn voordat tot aansprakelijkstelling kan worden overgegaan. Dat houdt in dat de belastingaanslag bekend moet zijn gemaakt voordat tot aansprakelijkstelling kan worden overgegaan. Alleen als vaststaat dat de BV de belastingaanslag na herleving niet zal betalen of de belastingaanslag niet zal betwisten, hoeft geen heropening te worden gevraagd (HR 23 december 2011, nr. 10/05388, ECLI:NL:HR:2011:BU8923, ro. 3.3.2 en 3.3.3). In dat geval kan tot aansprakelijkstelling worden overgegaan zonder dat de BV in gebreke is.
Bekendmaking op alternatieve wijze
Vanaf 1 januari 2019 heeft de ontvanger ook de mogelijkheid om belastingaanslagen op een alternatieve wijze bekend te maken. Volgens de parlementaire toelichting kan de ontvanger hiervoor derden vervolgens ook aansprakelijk stellen (TK 2018-2019, 35037, nr. 3, p. 30).
Of de hierboven vermelde uitzondering, waarbij de naheffingsaanslag niet rechtsgeldig bekend gemaakt hoeft te worden als vaststaat dat de BV toch niet betaalt, ook geldt voor de alternatieve wijze van bekendmaking is niet helemaal duidelijk.
Ik kan mij voorstellen dat de uitzondering daarvoor niet geldt. De alternatieve wijze van bekendmaking is immers in de wet gekomen om vertraging en frustratie van de invordering te voorkomen doordat eerst de vereffening moet worden heropend. De Hoge Raad heeft in die gevallen waarin het toch geen zin heeft om te heropenen, beslist dat de heropening achterwege kan, maar die vertraging of frustratie speelt volgens de wetgever dus niet bij de alternatieve wijze van bekendmaking.
Bezwaarprocedure na alternatieve wijze van bekendmaking
Als de belastingaanslag op alternatieve wijze bekend is gemaakt, kan door de belanghebbenden bezwaar worden gemaakt en betaaltermijnen gaan lopen.
Als de belastingaanslag aan de vennootschap zelf bekend wordt gemaakt en er wordt bezwaar gemaakt, geldt dat bezwaarschrift ook als een verzoek om uitstel van betaling (par. 25.2.2 van de Leidraad Invordering 2008). Vanaf dat moment moet worden gehandeld alsof er uitstel van betaling is verleend (par. 25.1.1 Leidraad Invordering 2008). In dat geval is de belastingschuldige (nog) niet in gebreke met betalen en kan de ontvanger zolang er uitstel van betaling is niet worden overgaan tot aansprakelijkstelling.
Ik ga ervan uit dat dit ook geldt als de belastingaanslag aan via de alternatieve wijze bekend is gemaakt.