Feitelijk leidingen ≠ aan bestuurder zijn
Bestuurder zijn en feitelijk leidinggeven aan een beboetbare gedraging kan samenvallen met het feit dat iemand bestuurder is maar dat hoeft niet. In DGA-situaties waarbij de DGA naast bestuurder ook de beleidsbepaler is en daar uitvoering in geeft, vallen die rollen samen.
De rechtbank Gelderland heeft zich onlangs gebogen over een zaak waarin een voormalig bestuurder/oud-voorzitter van een voetclub actief in het betaald voetbal werd beboet wegens feitelijk leidinggeven aan het opzettelijk niet betalen van loonheffingen (Rb Gelderland 5 juni 2025, nr. 23/2655, ECLI:NL:RBGEL:2025:4322).
Casus
De casus is in het kort als volgt:
-Een voetbalclub betaalt transfervergoedingen voor een transfer van een speler.
-In verband met die transfer zijn een tweetal overeenkomsten gesloten.
-Volgens de inspecteur is een deel van de betaalde vergoedingen via een omweg bij de speler terechtgekomen.
-Over die vergoedingen zijn geen loonheffingen betaald.
-De voetbalclub sluit een vaststellingsovereenkomst hiervoor met de Belastingdienst.
-Op basis van die overeenkomst is een naheffingsaanslag en een vergrijpboete opgelegd.
-De Belastingdienst legt aan de voormalig bestuurder een vergrijpboete voor zijn betrokkenheid bij de transfer. Volgens de inspecteur heeft de voormalig bestuurder feitelijk leidinggegeven aan de verboden gedraging door de voetbalclub.
-Volgens de inspecteur was belanghebbende bij de transfer en de financiele afwikkeling daarvan betrokken. Belanghebbende wist dat een deel van de vergoeding via het bedrijf van de zaakwaarnemer bij de speler terecht zou komen. Als bestuurder heeft belanghebbende er volgens de inspecteur niet voor zorggedragen en er niet op toegezien dat de voetbalclub de loonheffing juist en volledig heeft afgedragen. Er is volgens de inspecteur dus sprake van feitelijk leidinggeven aan het opzettelijk niet of niet volledig afdragen van de verschuldigde loonbelasting door.
-Belanghebbende heeft aangegeven dat hij in het najaar van 2014 zijn bestuurlijke taken al heeft neergelegd. Ruimschoots voordat uitvoering werd gegeven aan de betalingen die voortvloeide uit de overeenkomsten. De inspecteur heeft dat kennelijk niet betwist.
Wanneer is sprake van feitelijk leidinggeven?
In zijn arrest van 26 april 2016, nr. 15/00447, ECLI:NL:HR:2016:733, heeft de strafkamer van de Hoge Raad het besliskader dat hierbij geldt op hoofdlijnen uiteengezet. Bij beantwoording van de vraag of een boete kan worden opgelegd voor feitelijk leidinggeven aan een door een rechtspersoon begane overtreding, moet eerst worden vastgesteld of die rechtspersoon een beboetbare gedraging heeft begaan. Pas als is vastgesteld dat de rechtspersoon een beboetbare gedraging heeft begaan komt aan de orde of de betrokkene daaraan feitelijk leiding heeft gegeven.
Beoordeeld moet worden of de verboden gedragingen redelijkerwijs aan de rechtspersoon kan worden toegerekend (zie HR 21 oktober 2003, 02229/02 E, ECLI:NL:HR:2003:AF7938).
Als is vastgesteld dat de rechtspersoon een beboetbaar feit heeft begaan komt aan de orde of iemand als feitelijk leidinggever daarvoor een boete kan worden opgelegd.
· Een juridische positie is geen vereiste
Uit de taalkundige betekenis kan worden afgeleid dat de enkele omstandigheid dat iemand bijvoorbeeld bestuurder is van een rechtspersoon niet voldoende is om hem aan re merken als feitelijk leidinggever. Een juridische positie binnen de rechtspersoon is geen vereiste. Ook iemand van buiten de organisatie, die geen dienstverband heeft, kan feitelijk leidinggever zijn.
· Aan een feit kan door meerdere (rechts)personen feitelijk leiding worden gegeven
Aan hetzelfde beboetbare feit kan door meerdere personen feitelijk leiding worden gegeven. Ook een rechtspersoon kan feitelijk leidinggeven.
· Actief en passief gedrag kan feitelijk leidinggeven opleveren
Het feitelijk leidinggeven zal vaak bestaan uit actief en effectief gedrag maar kan ook het gevolg zijn van door betrokkene gevoerde beleid. Niet vereist is dat een ander de fysieke uitvoeringshandelingen heeft verricht.
Ook een meer passieve rol kan feitelijk leidinggeven opleveren. Daarvan kan sprake zijn als de betrokkene bevoegd en redelijkerwijs gehouden was maatregelen te treffen om de beboetbare gedraging te voorkomen of te beëindigen maar dat achterwege laat. De betrokkene moet wel weten dat dergelijke gedragingen zich binnen de organisatie voordoen.
· Opzet is een vereiste
In het feitelijk leidinggeven ligt volgens de Hoge Raad een zelfstandig opzetvereiste besloten. Met andere woorden de inspecteur moet bewijzen dat sprake is van (voorwaardelijk) opzet bij de feitelijk leidinggever. Dat kan hij doen door te bewijzen dat de betrokkene bewust de aanmerkelijke kans heeft aanvaard dat de beboetbare gedraging zich zal voordoen.
Volgens de Hoge Raad kan onder omstandigheden aan het opzetvereiste zijn voldaan als de betrokkene de werkzaamheden binnen de organisatie zo organiseert dat de betrokken werknemers de werkzaamheden niet kunnen uitvoeren zonder dat dit gepaard gaat met het begaan van de beboetbare gedraging.
Zwaarte van de bewijslast
De inspecteur moet doen blijken dat de betrokkene de beboetbare gedraging heeft begaan. Dat volgt uit het arrest van de Hoge Raad van 8 april 2022 (HR 8 april 2022, nr. 20/02638, ECLI:NL:HR:2022:526), maar geldt dit ook voor het bewijs van de rol van een mededader? De rechtbank heeft in deze zaak de verzwaarde bewijslast toegepast. De Hoge Raad heeft zich hierover voor zover ik weet nog niet expliciet uitgelaten.
Beslissing van de rechtbank
De rechtbank was er snel klaar mee. De inspecteur heeft de rol van belanghebbende bij het begaan van de beboetbare gedraging niet bewezen. Wat de inspecteur ter onderbouwing daarvan had aangevoerd was ook wel erg summier, althans als in de uitspraak alles staat, wat door de inspecteur is aangevoerd.
De inspecteur knoopt, aldus de uitspraak, aan bij het feit dat belanghebbende bestuurder was en in die hoedanigheid een rol heeft gespeeld bij de transfer, maar ten tijde van de feitelijke uitvoering en afhandeling en uitvoering had belanghebbende helemaal geen rol meer binnen de club.
Wat ik mij nog had kunnen voorstellen is dat belanghebbende ten onrechte passief is gebleven. Dat kan zich voordoen als de beschreven gang van zaken een werkwijze is die de voetbalclub vaker heeft toegepast, waarvan belanghebbende ook wist en hij vervolgens niks heeft gedaan om dit in de toekomst te voorkomen terwijl dat wel op zijn weg lag. In dat geval hoefde belanghebbende niet te weten van dit concrete geval. De uitspraak geeft echter geen aanknopingspunten voor die richting.
In de praktijk
Het verbaast mij dat de Belastingdienst zoveel moeite heeft om de rol van de mededader te bewijzen. Dit is niet de eerste zaak waarin dat niet is gelukt. In zaken waarin het de DGA betreft die een boete krijgt, wil het nog wel lukken maar gaat het om betrokkenen waarvan de rol niet zo duidelijk is dan lukt het vaak niet.
Op basis van de uitspraak denk ik “Waarom heeft de inspecteur überhaupt gedacht dat dit stand zou houden?” en “Op basis waarvan is toestemming verleend voor het opleggen van een boete?”. Alleen op basis van de stukken die worden genoemd in de uitspraak?
Is er niet gewoon te weinig onderzoek gedaan? Dat zien we vaker in boetezaken. Er wordt niet of nauwelijks onderzoek gedaan.
Wat kun je meenemen voor de praktijk?
Je kunt meenemen dat de inspecteur worstelt met beboeting van derden (anders dan de DGA). De Belastingdienst heeft grote moeite om de rol van de mededader te bewijzen. Als je de uitspraken hierover op een rij zet dan lukt het de inspecteur meer niet dan wel om de rol van de mededader te bewijzen.
Hoe dat komt? Dat blijft natuurlijk een beetje gissen maar mijn ervaring met beboeting is dat er maar weinig serieus onderzoek wordt gedaan naar de schuldvraag.
De mogelijkheden voor de inspecteur om nader onderzoek te doen, zijn misschien ook wat beperkt. Op grond van welke wettelijke bepaling zou dat onderzoek kunnen plaatsvinden?
De Belastingdienst meent dat dit kan op grond van art. 47 AWR of anders op basis van art. 5:20 Awb, maar dat vraag ik me af. Heel kort gezegd zijn beide bepalingen niet voor die toepassing geschreven. Om verdere discussie hierover te vermijden, is de wetgever van plan om een afzonderlijke wettelijke bepaling in de AWR op te nemen maar het voorstel daartoe is na kritiek uit de praktijk, ingetrokken.
Wat kun je doen als je bijvoorbeeld vragen krijgt over wat jouw rol bij de aangifte is geweest? Ik denk dat het beste is hierop niet te antwoorden. Als het gaat om beboeting heb je een zwijgrecht.